Thema der Woche

 

Dr. Henriette Meissner, Geschäftsführerin der Stuttgarter Vorsorge-Management GmbH, Stuttgart

Nachhaftung des Arbeitgebers bei defizitären Pensionskassen? Die Aktuare legen nach

Wie heißt es so schön im Betriebsrentengesetz: „Der Arbeitgeber steht für die Erfüllung der von ihm zugesagten Leistungen auch dann ein, wenn die Durchführung nicht unmittelbar über ihn erfolgt“ (§ 1 Abs. 1 Satz 3 BetrAVG). Die sogenannte Subsidiärhaftung trifft nun immer mehr Arbeitgeber, die ihre betriebliche Altersversorgung extern insbes. über eine Pensionskasse durchgeführt haben. Denn mittlerweile mehrt sich die Zahl der teilweise auch großen Kassen, die die Leistungen kürzen müssen (BVV, Kölner Pensionskasse, Caritas Pensionskasse uvam). Für die Differenz muss der Arbeitgeber einstehen.
 
Der Fachausschuss Altersvorsorge der Deutschen Aktuarvereinigung (DAV) hat sich nun mit den bilanziellen Auswirkungen (Handelsrecht) beim Arbeitgeber befasst. Unter dem sperrigen Titel „Handelsrechtliches Passivierungswahlrecht und Passivierungspflicht beim Arbeitgeber für Verpflichtungen aus mittelbaren Versorgungszusagen“ (10.06.2019) gibt der Verband folgende Einschätzungen für den handelsrechtlichen Jahresabschluss. Der Bericht gibt dazu zahlreiche Beispiele - auch für Unterstützungskassen und Pensionsfond.

1. Bei mittelbaren Zusagen, die über einen externen Durchführungsweg durchgeführt werden gilt das sog. Passivierungswahlrecht gemäß § 28 Abs. 1 Satz 2 EGHGB:

„Für eine mittelbare Verpflichtung aus einer Zusage für eine laufende Pension oder eine Anwartschaft auf eine Pension sowie für eine ähnliche unmittelbare oder mittelbare Verpflichtung brauchte eine Rückstellung in keinem Fall gebildet werden.“

Nach Auffassung des Hauptfachausschusses (HFA) des Instituts der Wirtschaftsprüfer (IDW) gilt dies auch, wenn das bei der Versorgungseinrichtung vorhandene Vermögen zur Deckung der Versorgungsverpflichtungen nicht ausreicht (IDW RS HAFA 30 n.F.). In diesem Fall ist der Fehlbetrag im Anhang auszuweisen.

Dies ist eine sehr weitgehende Auslegung und erlaubt dem Arbeitgeber selbst dann, wenn z.B. zusätzliche Beiträge oder Umlagen fällig werden, weiterhin das Passivierungswahlrecht zu nutzen.

Nach Auffassung der Aktuare gilt das Passivierungswahlrecht bei Leistungskürzungen z.B. einer Pensionskasse auch dann, solange und soweit die Pensionskasse dem Arbeitgeber die Möglichkeit gibt, die Kürzung durch zusätzliche Beitragszahlungen auszugleichen. Soweit diese Möglichkeit besteht, handelt es sich weiterhin insgesamt um eine mittelbare Verpflichtung.

2. Das Passivierungswahlrecht entfällt, wenn die Durchführung nicht mehr über einen mittelbaren Versorgungsträger erfolgt und dieser dazu nicht mehr verpflichtet ist. Es kommt dann zu einer Passivierungsverpflichtung. Hier wird es nun kompliziert:

„Kürzt ein Versorgungsträger die über ihn erfüllten Versorgungsleistungen, so stellt sich ... zunächst die Frage, ob im Umfang der Kürzungen der Versorgungsleistungen überhaupt noch eine mittelbare Verpflichtung vorliegt. Unter Kürzung ist dabei nicht bloß eine Verringerung der vom Versorgungsträger garantierten Leistungen zu verstehen, sondern es muss eine Kürzung im Hinblick auf die Durchführungsverpflichtung vorliegen.“

Aus Sicht der Aktuare ist zu prüfen, ob der Arbeitgeber weiterhin einen Anspruch gegen den Versorgungsträger auf Erfüllung der Leistung hat oder durch einseitige Finanzierungsmaßnahmen (z.B. durch Zahlung zusätzlicher Beiträge oder durch Annahme eines verbindlichen Versicherungsangebote für die Kürzung) wiederherstellen kann.

Hat der Versorgungsträger wirksam seine Durchführungspflicht reduziert, z.B. weil der Arbeitgeber die Kürzung durch zusätzliche Beiträge nicht ausgleichen kann, so kommt es zum folgenden Bilanzstichtag zur Passivierungspflicht. Er muss handelsrechtlich eine Pensionsrückstellung in Höhe des Erfüllungsbetrages für die Subsidiärhaftung bilden. Weiterhin gilt, wenn der Arbeitgeber bei einer fälligen Versorgungsleistung die Differenz ausgleichen muss, ist er ab dem Zeitpunkt der Fälligkeit zur Passivierung verpflichtet.

Und noch eine Anmerkung: Die gekürzte Leistung aus einer mittelbaren Zusage wird arbeitsrechtlich nach der Rechtsprechung des Bundesarbeitsgerichts nicht automatisch zu einer unmittelbaren Zusage.

Hinweis für die Praxis:
Dieses Thema hat aufgrund der Kürzungen bei Pensionskassen hohe Relevanz. Zum Bilanzstichtag dürfte es dazu bei den betroffenen Unternehmen Diskussionsbedarf mit dem Steuerberater/Wirtschaftsprüfer geben. Der Bericht enthält aber auch zusätzliche Beispiele für Unterstützungskassen und Pensionsfonds (insbes. bei der Auslagerung von Pensionsverpflichtungen), wo diese Fragestellungen mittlerweile auch zunehmend eine Rolle spielen.

Um steuerbilanziell wirksam eine Rückstellung für die vom Arbeitgeber zu leistende „Auffüllung“ zu bilden, wird es nach § 6a EStG darauf ankommen, dass der Beschäftigte einen Rechtsanspruch auf die Leistung hat, die als Pensionszusage zu qualifizierende Leistung schriftliche erteilt worden ist und die Leistung eindeutig nach Art, Form, Höhe usw. qualifiziert wurden. Es fehlt dazu eine Stellungnahme der Finanzverwaltung. Vorsichtshalber sollten daher die Formvorschriften des § 6a EStG, insbes. das Schriftformerfordernis, penibel erfüllt werden.